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2023年最新土地增值税税收风险案例

2023/7/17 9:33:04      点击:697

案例1:房地产开发公司将向集团公司上缴的开发技术支持费列入开发间接费在计算土地增值税时扣除风险

风险描述:

某房地产有限公司支付给集团公司一笔技术支持费,列入开发间接费用,并享受开发土地和新建房及配套设施的成本加计扣除20%的稅收政 策。分析人员针对该笔费用进行详细核实,认真核实其合同内容,及内部往来邮件判断是否符合开发间接费的列举项目,发现该笔费用实质为提高土地增值税的扣除项,将开发利润转移至集团公司的管理费,存在虚增扣除项目少缴纳土地增值税的风险。

该房地产公司会计处理:

借:开发间接费一技术支持费

贷:银行存款

集团公司会计处理:

借:银行存款

贷:主营业务收入

税收政策:

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条:“条例第六条所列的计算增值额的扣除项目,具体为:(一)取得土地使用权所支付 的金额,是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定 交纳的有关费用。(二)开发土地和新建房及配套设施(以下简称房地产 开发)的成本,是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本(以下简称房 地产开发成本),包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工 程费、基础设施费公共配套设施费、开发间接费用。土地征用及拆迁补 偿费,包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附 着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。前期工程费、包括规划、 设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、三通一平等支出。建筑安装工程费,是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费,以 自营方式发生的建筑安装工程费。基础设施费,包括开发小区内道路、供 水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支 出。公共配套设施费,包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生 的支出。开发间接费用。是指直接组织、管理开发项目发生的费用,包括 工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周 转房摊销等。……(六)根据条例第六条(五)项规定,对从事房地产开 发的纳税人可按本条(一)、(二)项规定计算的金额之和,加计20%的 扣除。”分析路径:具有集团性质的房地产企业,尤其是集团性房地产企业的子公司,可 着重检查“开发成本一一开发间接费”科目。

案例2 房地产企业存在少计营业收入,造成少缴土地增值税的风险

风险描述:

通过对A公司的基本资料、2016年1—12月的财务报表及纳税情况进 行分析发现2016年A公司网签销售套数252套,销售面积34 761.71平方 米,销售均价3087.45元,网签销售额10 732.53万元。该期间,该房地产 公司主要开发项目为x x小区三期A区(26-29栋),该项目的土地增值 税明细与销售收入不配比,土地增值税入库比例低于预警值。

该公司自2007年成立至今,开发的项目有:①x x一期A区1-12# 住宅楼;②X x二期工程;③x x 一期B区14栋别墅工程;④X x小区 三期A区26-29栋。项目1、2分别在2008年、2010年开始销售,于2015 年6月完成土地增值税清算。项目3于2012年6月开始销售,已销售别 墅12栋,该公司于2017年5月按2%预缴土地增值税。项目4售房时间为 2015年2月至今。

综上情况,认定x X小区三期A区(26-29栋)销售收入没有足额及 时预缴土地增值税

通过分析、审查,确定疑点如下:

该公司销售楼房取得普通住宅销售收入12 627.68万元,非普通住 宅销售收入3 403.09万元,即按照预缴税率,公司应预缴土地增值税为 12 627.68万x 1.5%+3 403.09万x 2%=257.48 (万元),纳税人实际缴纳该项目土地增值税118.38万元,很可能存在少预缴土地增值税的情况。

税收政策

《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条:“纳税人必须依照法 律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期 限、申报内容如实办理纳税申报,报送纳税申报表、财务会计报表以及税 务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。”

“扣缴义务人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、 行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实报送代扣代缴、代收代缴 税款报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送的其他有关 资料。”

第三十一条:“纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税 务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限,缴纳或者解缴税款。”

“纳税人因有特殊困难,不能按期缴纳税款的,经省、自治区、直辖 市国家税务局、地方税务局批准,可以延期缴纳税款,但是最长不得超过 三个月。”

第五十四条:“税务机关有权进行下列税务检查:(_)检查纳税人的 账簿、记账凭证、报表和有关资料,检查扣缴义务人代扣代缴、代收代缴 税款账簿、记账凭证和有关资料;(二)到纳税人的生产、经营场所和货 物存放地检查纳税人应纳税的商品、货物或者其他财产,检查扣缴义务人 与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况;(三)责成纳税人、扣缴义 务人提供与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和 有关资料;(四)询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代 缴税款有关的问题和情况;(五)到车站、码头、机场、邮政企业及其分 支机构检查纳税人托运、邮寄应纳税商品、货物或者其他财产的有关单 据、凭证和有关资料;(六)经县以上税务局(分局)局长批准,凭全国 统一格式的检查存款账户许可证明,査询从事生产、经营的纳税人、扣缴 义务人在银行或者其他金融机构的存款账户。税务机关在调查税收违法案 件时,经设区的市、自治州以上税务局(分局)局长批准,可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。税务机关查询所获得的资料,不得用于税收以外的 用途。

第五十五条:“税务机关对从事生产、经营的纳税人以前纳税期的纳税 情况依法进行税务检查时,发现纳税人有逃避纳税义务行为,并有明显的 转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象 的,可以按照本法规定的批准权限釆取税收保全措施或者强制执行措施。”

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十六条:“纳税人 在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入,由于涉及成本确定或其他 原因,而无法据以计算土地增值税的,可以预征土地增值税,待该项目全 部竣工、办理结算后再进行清算,多退少补。具体办法由各省、自治区、 直辖市地方税务局根据当地情况制定。”

分析路径:

通过网签公开信息等核算比对实际申报的销售量,发现是否存在少申 报销售收入进而少缴纳土地增值税风险。
案例3:“统借统还”融资业务产生的利息支出未按规定在清算业务中扣除风险

风险描述:

A公司投资建设商务大厦、国际公馆和世纪花园3个房地产开发项目。因初涉当地房地产市场,公司在融资授信上存在困难,未能从当地银 行取得贷款,必须从集团借入资金投资开发。其B集团总部对于外埠公司 融资管理釆用“统借统还”模式。“统借统还”是指集团统一融资,所属 企业申请使用的资金管理模式,即集团统一向金融机构借款,所属企业按 一定的程序申请使用,并按同期银行贷款利率将利

息支付给集团,由集团 统一与金融机构结算的资金集中管控模式。

B集团总部“统借统还”管理模式具体如下:

集团根据各下属企业资金需求统一对外进行融资。2010年6月,集团 内各下属企业累计资金需求(借款金额)合计15.85亿元,当月集团对外 累计借款金额14.30亿元。

各下属企业利息分摊计算明细表。

(1) 根据2010年5月贷款情况(计息当月上一个月)、贷款利率计算 每一笔贷款的年应付利息。

(2) 根据公式£年应付利息/上月贷款余额,计算出当月各所属公司 应分摊的平均利率=7 349.895/148 000 x 100%=4.966%,低于银行同期贷 款利率5.76%0

(3) 根据各下属企业的贷款余额和分摊的平均利率,计算本月各下属 企业应分摊的利息:

公式:各统借统还单位应分摊的利息=各统借统还单位的借款余 额x平均利率x天数。根据公式,2010年6月该公司应分摊利息= 57 950 x 4.966%/360 x 31=247.81 (万元)。

集团出具的《2010年6月内部单位贷款利息表》中,该公司应进入资 本化利息合计为247.81万元,应按投资金额占比(资金使用比例),在当 时在建项目商务大厦、国际公馆、世纪花园中进行分摊。

A公司提出开发项目在进行土地增值税税款清算时,根据企业提供的 利息表载明该项目发生的利息支出总额为11 000万元,相关政策执行口径 适用"……不能提供金融机构证明的,房地产开发费用按取得土地使用权 所支付金额与开发成本之和的10%以内”扣除,计算得出扣除项目金额 为6 416.91万元,小于企业主张据实扣除的利息金额,核增应补缴土地增 值税税款。而如按企业主张按集团自制利息表分配数据实扣除则会造成项目增值额降低,应补缴土地增值税税款减少。

税收政策:

《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》(国税函 〔2010〕22。号)第三条规定:

1.财务费用中的利息支出,凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供 金融机构证明的,允许据实扣除,但最高不能超过按商业银行同类同期贷 款利率计算的金额。其他房地产开发费用,在按照“取得土地使用权所支 付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。

2.凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证 明的,房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产 开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。全部使用自有资金,没有利 息支出的,按照以上方法扣除。上述具体适用的比例按省级人民政府此前 规定的比例执行。

3.房地产开发企业既向金融机构借款,又有其他借款的,其房地产开 发费用计算扣除时不能同时适用本条1.2项所述两种办法。

4.土地增值税清算时,已经计入房地产开发成本的利息支出,应调整 至财务费用中计算扣除。

分析路径:

全国范围内,由于房地产行业特殊性,资金需求巨大,行业内将大量 存在“统借统还”模式,房地产开发企业子公司在项目开发时本身没有向 金融机构直接借款,而是由其母公司(集团)统一向银行贷款后交付该子 公司使用,并且按金融机构规定的利率支付给集团公司,再由集团公司支 付给金融机构。

相应年度土地增值税清算报告中的房地产开发费用扣除明细、年度财 务报表“开发成本——开发间接费一一资本化利息”科目,企业所得税纳 税申报表。是否能提供金融机构借款证明。

案例4: 利用关联交易少缴土地增值税风险

风险描述:

A公司是一家以房地产开发为核心业务的私营有限责任公司,分析人员 调阅了该公司的建筑工程结算书,以及相关购销合同,证实了该公司于2007 年8月至2010年8月期间购买了A公司所属集团的“某牌”甲、乙级防火门, 其交易价格为:甲级防火门2 933.1平方米,成交单价1 860元/平方米,乙级 防火门4 374.615平方米,成交单价1 820元/平方米。但评估人员通过收集同 一年度当地其他企业的相关资料,以及市场走访了解到:同类防火门甲级交 易均价为700元/平方米,乙级交易均价为600元/平方米。我们设定防火门 成本变动率=(询 目成本-行业平均成本):行业平均成本x 100%o该项目甲级防火门=(1 860-700) 4-700 x 100%=166%该项目乙级防火门=(1 820-600) 4- 600 x 100%=203%通过对该房地产企业开发项目的土地增值税申报数据与工程决算成本 明细的分析对比,发现该公司可能与某建材企业存在交联交易,通过提高 建筑材料的产品价格,多列建筑安装成本,从而少缴纳土地增值税的涉税风险。

税收政策:

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第三条:“土地增值税按照纳 税人转让房地产所取得的增值额和本条例第七条规定的税率十十算征收。第四条纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金 额后的余额,为增值额。第六条 计算增值额的扣除项目:(一)取得土 地使用权所支付的金额;(二)开发土地的成本、费用;(三)新建房及配 套设施的成本、费用,或者旧房及建筑物的评估价格;(四)与转让房地产有关的税金;(五)财政部规定的其他扣除项目。

分析路径:

在土增清算项目的分析中,应当注重审核建材购销合同、工程结算单 据等重要的涉税资料。可以参照开发项目施工方的建材平均成本或当地建 设部门公布的单位定额成本,验证建筑安装材料支出是否存在异常。对建 材成本明显偏高且无正当理由的,经分析人员核实后,可参照当地建设工 程造价管理部门公布的建安造价定额资料,结合房屋结构、用途、区位等 情况,核定单位面积金额标准并据以计算扣除。如果某单项建材的单位成 本明显偏高,且无正当理由,则该房地产开发企业可能与建材企业存在交 联交易,通过提高建筑材料的交易价格,多列建筑安装成本,从而少缴土 地增值税。税务机关应当根据独立交易原则,参照非关联交易及市场行情 确认建材单位价格,同时对开发项目的建安成本进行纳税调整。

案例5: 虚增开发成本少缴土地增值税风险

风险描述:

某置业是一家以房地产开发为核心业务的私营有限责任公司,分析人员通过案头审核,对该项目幕墙工程量和材料价格的真实性和准确性存在 怀疑。分析人员通过实地査看,查阅工程结算书和第三方资料,并比对施 工图纸,发现该公司存在通过虚增工程量,虚报材料定额等方式增加房地 产开发成本,从而少缴纳土地增值税的风险。

建筑幕墙是指由金属构件与各种板材组成的悬挂在主体结构上,不承 担主体的结构荷载与作用,是当代建筑经常使用的一种装饰性很强的外墙 饰面。随着建筑幕墙的大规模适用,做好建筑幕墙工程量评估工作意义重 大。尤其是新型幕墙技术的应用,增加了评估的难度。然而一些房地产企 业发现这方面的漏洞,通过虚增工程量,虚报材料定额等方式增加房地产 开发成本,从而到达少缴纳税款的目的。

2015年3月10 0,分析人员调查底稿和土地增值税申报表,运用数 据比对,发现以下异常:

(1)二期土地增值税税负比一期低。该公司“xx国际一期” 土地 增值税税负率11.24% ;二期税负率8.19%,二期税负低于一期3.05%。

(2)二期整体开发成本每平方米3 405.36元,超过当地税务部门规定 的预警值。

(3)开发成本和费用归集不准确。评估人员审核该项目工程结算单 时,发现“x x国际二期” E地块2#楼主体幕墙成本偏高,其中外墙干 挂的收口线条、柱身拉槽和磨边抛光三部分的单价都达到每米200多元, 于是查看其E地块1#楼该部分的结算单,发现收口线条单价每米80元、 柱身拉槽单价每米18元和磨边抛光单价每米5元。凭据常识对定额单价产 生怀疑。

(4)在总结算书中,“X x国际二期” E地块2#楼的外墙干挂面积达 到1.2万平方米,全隐框玻璃幕墙的工程量1 826.19平方米,全隐框玻璃 幕墙同比E地块1#楼工程量增加了 1.25倍,评估人员对该部分工程量真 实性产生怀疑。

税收政策:

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第三条:“土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和本条例第七条规定的税率计算征收。

第四条:“纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣 除项目金额后的余额,为增值额。”

第六条:“计算增值额的扣除项目:(一)取得土地使用权所支付的金 额;(二)开发土地的成本、费用;(三)新建房及配套设施的成本、费 用,或者旧房及建筑物的评估价格;(四)与转让房地产有关的税金;(五)财政部规定的其他扣除项目。"

分析路径:

潜在风险涉及房地产行业和建筑安装行业。房地产开发三类成本中土 地前期成本和基础设施等配套费可采用企业自报和第三方信息确定,比较 难以确定的是建筑安装工程费。探索科学方法的核心就是利用行业数据, 测算出不同建筑类型的建筑成本作为评估依据,结合企业成本归集明细, 材料结算单等成本核算材料确定风险点。

案例6: 房地产开发有限公司少缴土地增值税风险

风险描述:

某房地产开发有限公司于2011年12月开工建设“X x二期”房地产 项目,该项目已达清算标准,该公司开展了自行清算。

主管税务机关发现该企业土地增值税税负为3.05%,与该局清算项 目平均税负5.58%相比明显偏低,同时考虑到该项目的业态类型(只有商业、写字楼,无住宅),又将其与同业态土地增值税税负进行了比 较,发现仍低于同类型项目平均土地增值税税负7%,认为该企业可能存 在少缴纳土地增值税税收风险。主管税务机关主要通过以下方面确认风险点:

1.该房地产项目销售税收风险:“X x二期”项目部分商铺销售价 格明显偏低,对比偏低商铺同楼层同位置户型销售价格进行调整。

2.扣除项目的税收风险:

(1) 取得土地使用权支付的价款:该公司取得土地使用权支付的价款及相关费用账列数在二期清算时未进行分摊,应进行调减。

(2) 其他扣除项目及其金额:扣除项目及金额列支中有部分票据不合规、部分科目明显错误,应进行调减。

(3) 房地产开发费用:该项目账列的支付利息,无金融机构证明,且代收取的维修基金计入房地产开发费用,应予调减。

(4) 财政部规定的其他扣除项目:维修基金作为加计20%扣除的基数,应予调减。

税收政策:

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第五条:“纳税人转让房地产 所取得的收入,包括货币收入、实物收入和其他收入。”

《中华人民共和土地增值税暂行条例实施细则》第五条:“条例第二条所称的收入,包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。”

第七条第一款:“取得土地使用权所支付的金额,是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。”

第七条第二款:“开发土地成本是指纳税人房地产开发项目实际发生 的成本(以下简称房产开发成本),包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。”

第七条第三款:“开发土地和新建房及配套设施的费用(以下简称房 地产开发费用),是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。”

第七条第五款:“与转让房地产有关的税金,是指在转让房地产时缴 纳的营业税、城市维护建设税,因转让房地产交纳的教育费附加,也可视同税金予以扣除。”

第七条第六款:“根据条例第六条(五)项规定,对从事房地产开 发的纳税人可按本条(一)、(二)项规定计算的金额之和,加计20%的扣除。”

《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》(国税函 〔2010〕220号)第三条:“房地产开发费用的扣除问题:(一)财务费用 中的利息支出,凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明 的,允许据实扣除,但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的 金额。其他房地产开发费用,在按照取得土地使用权所支付的金额’与 房地产开发成本金额之和的5%以内计算扣除。(二)凡不能按转让房 地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的,房地产开发费用 在按’取得土地使用权所支付的金额’与’房地产开发成本金额之和的10%以内计算扣除。”

《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》 (财税字〔 1995〕48号)第六条:“对于县级及县级以上人民政府要求房 地产开发企业在售房时代收的各项费用,如果代收费用是计入房价中向购 买方一并收取的,可作为转让房地产所取得的收入计税;如果代收费用未 计入房价申,而是在房价之外单独收取的,可以不作为转让房地产的收 入。对于代收费用作为转让收入计税的,在计算扣除项目金额时,可予以扣除,但不允许作为加计20%扣除的基数;对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的,在计算增值额时不允许扣除代收费用。”

分析路径:

核查取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金、财政部规定的加计20%扣除数等相关凭证是否合规、完整。对分期的项目是否就项目成本对象化、按照真实比例进行分摊。